案例：某企业为政府建造经济适用房和廉租房，廉租房按成本加成一定利润直接销售给政府并开票缴纳增值税。经济适用房以政府规定的价格销售给政府确定的符合条件的个人客户，发票开具给个人，其建造成本加一定利润与销售价格之间的差额由政府单独给予补贴，问企业取得的该项补贴是否需要缴纳增值税？
案例中企业取得的财政补贴是否属于国家税务总局公告2019年第45号第七条规定的“与其销售货物、劳务、服务、无形资产、不动产的收入或者数量直接挂钩”的财政补贴，目前在实务中产生了两种理解：
观点一：案例中企业建设销售经济适用房获得的财政补贴，虽然补贴的计算方法与其销售数量和价格有关，但实质上是政府为弥补公司建造成本给予的补贴，不属于45号公告第七条规定的“与其销售货物、劳务、服务、无形资产、不动产的收入或者数量直接挂钩”的补贴，无需缴纳增值税。
观点二：案例中由于企业获得了政府给予的财政补贴，故企业以低于建造成本加利润的价格向客户销售经济适用房，该补贴金额与交易单价直接挂钩，属于45号公告第七条规定的“与其销售货物、劳务、服务、无形资产、不动产的收入或者数量直接挂钩”的补贴，应当缴纳增值税。
我们更倾向于第二种观点，理由如下：
首先，企业向客户销售经济适用房属于增值税应税行为。从形式上看，企业将发票直接开具给客户，资金补贴方即政府，并非应税交易的购买方，根据原《中华人民共和国增值税暂行条例》第六条“销售额为纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用”，企业取得的上述政府补贴不属于“向购买方收取”，不属于增值税应税收入，不征收增值税。
而2017年11月19日发布的国务院令第691号将《中华人民共和国增值税暂行条例》第六条修改为“销售额为纳税人发生应税销售行为收取的全部价款和价外费用”，删除了“向购买方”四个字。因此，根据国家税务总局公告2019年第45号，只要企业取得的财政补贴收入，与其销售货物、劳务、服务、无形资产、不动产的收入或者数量直接挂钩，无论价款是否从购买方取得，均应按规定计算缴纳增值税。
其次，国家税务总局公告2019年第45号第七条自2020年1月1日起施行，根据国家税务总局《关于财政补贴等增值税政策问题即问即答》第一问的解答，“公司收到2020年1月1日以后销售新能源汽车对应的中央财政补贴收入需要按规定计算缴纳增值税。”参考这个解答分析本案例中由于存在政府补贴，经济适用房的销售价格是低于公司的建造成本加利润的，政府通过补贴干预了企业与购买方的实际交易价格，其补贴金额与交易单价直接挂钩。从实质上看，可以理解为政府通过市场价购买了商品，再按照限价销售给客户，故该补贴应作为销售对价的组成部分缴纳增值税。
最后，从会计处理上看，根据《企业会计准则第16号——政府补助》第三条，“政府补助具有无偿性，即企业取得来源于政府的经济资源，不需要向政府交付商品或服务等对价”。第五条第一项，“企业从政府取得的经济资源，如果与企业销售商品或提供服务等活动密切相关，且是企业商品或服务的对价或者是对价的组成部分，适用《企业会计准则第14号——收入》等相关会计准则。”本案例中企业取得的上述政府补助是以按政府规定的价格销售商品给符合条件的客户为代价的，并非无偿取得，是对企业损失的对价的一种补偿，且与销售商品活动密切相关，因此，在会计上也应当按照收入准则的相关规定确认为收入。
综上，我们认为本案例中若企业取得2020年1月1日以后销售的经济适用房对应的财政补贴，该补贴理解为与其销售不动产的收入直接挂钩，应按规定计算缴纳增值税。若企业取得2017年11月19日-2019年12月31日期间销售的经济适用房对应的财政补贴，在与主管税务机关沟通后确定是否缴纳增值税。
以上判断的文件依据：
（1）国家税务总局公告2019年第45号 第七条
纳税人取得的财政补贴收入，与其销售货物、劳务、服务、无形资产、不动产的收入或者数量直接挂钩的，应按规定计算缴纳增值税。纳税人取得的其他情形的财政补贴收入，不属于增值税应税收入，不征收增值税。
本公告实施前，纳税人取得的中央财政补贴继续按照《国家税务总局关于中央财政补贴增值税有关问题的公告》（2013年第3号）执行；已经申报缴纳增值税的，可以按现行红字发票管理规定，开具红字增值税发票将取得的中央财政补贴从销售额中扣减。
（2）关于《国家税务总局关于取消增值税扣税凭证认证确认期限等增值税征管问题的公告》的解读 第七条
《中华人民共和国增值税暂行条例》第六条明确“销售额为纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用”,由于中央财政补贴不属于向“购买方收取”，《国家税务总局关于中央财政补贴增值税有关问题的公告》（2013年第3号）明确“纳税人取得的中央财政补贴，不属于增值税应税收入，不征收增值税”。
2017年底，《国务院关于废止<中华人民共和国营业税暂行条例>和修改<中华人民共和国增值税暂行条例>的决定》（国务院令第691号）对《中华人民共和国增值税暂行条例》进行了修改，将第六条修改为“销售额为纳税人发生应税销售行为收取的全部价款和价外费用”。因此，纳税人取得的财政补贴收入，与其销售货物、劳务、服务、无形资产、不动产的收入或者数量直接挂钩的，应按规定计算缴纳增值税。纳税人取得的其他情形的财政补贴收入，不属于增值税应税收入，不征收增值税。
（3）关于财政补贴等增值税政策问题即问即答
某新能源汽车企业2020年才收到2019年销售新能源汽车的中央财政补贴，请问需要缴纳增值税吗？
答：从2020年1月1日起取得的财政补贴收入，是指纳税人2020年1月1日以后销售货物、劳务、服务、无形资产、不动产，取得的财政补贴。纳税人2020年1月1日后收到2019年12月31日以前销售新能源汽车对应的中央财政补贴收入，属于《国家税务总局关于取消增值税扣税凭证认证确认期限等增值税征管问题的公告》（2019年第45号，以下称45号公告）第七条规定的“本公告实施前，纳税人取得中央财政补贴”情形，应继续按照《国家税务总局关于中央财政补贴增值税有关问题的公告》（2013年第3号）的规定执行，无需缴纳增值税。
作者：中汇（浙江）税务师事务所 宦黎明/楼青峰
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